Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области, в связи с участившимися обращениями о возможности применения так называемых «налоговых каникул» при использовании специальных налоговых режимов, направляет следующие разъяснения для налогоплательщиков.
Упрощенная система налогообложения (УСН)
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливается для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН) и выбравших объект налогообложения в виде доходов или в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, впервые зарегистрированных после вступления в силу законов субъектов Российской Федерации и осуществляющих предпринимательскую деятельность в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению.
Данная норма была введена Федеральным законом от 29.12.2014 № 477-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» и могла применяться с учетом регионального законодательства с 1 января 2015 года.
В том случае, когда объектом налогообложения являются доходы, пунктом 1 статьи 346.20 НК РФ установлена налоговая ставка в размере 6 процентов.
Указанные налогоплательщики вправе применять налоговую ставку в размере 0 процентов со дня их государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей непрерывно в течение двух налоговых периодов.
Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены налоговые ставки в пределах от 1 до 6 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков. В случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 статьи 346.20 НК РФ, законами субъектов Российской Федерации может быть установлена налоговая ставка в размере 0 процентов.
Виды предпринимательской деятельности в производственной, социальной и научной сферах, в отношении которых устанавливается налоговая ставка в размере 0 процентов, устанавливаются субъектами Российской Федерации на основании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности.
По итогам налогового периода доля доходов от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применялась налоговая ставка в размере 0 процентов, в общем объеме доходов от реализации товаров (работ, услуг) должна быть не менее 70 процентов.
В Ростовской области налоговые каникулы предоставляются индивидуальным предпринимателям в соответствии со статьей 11 Областного закона Ростовской области от 10.05.2012 № 843-ЗС «О региональных налогах и некоторых вопросах налогообложения в Ростовской области».
Норма в отношении применения «нулевой» ставки для плательщиков УСН была предусмотрена частью 2 статьи 11 вышеназванного Областного закона № 843-ЗС, введенной Областным законом РО от 23.06.2015 № 374-ЗС «О внесении изменений в Областной закон «О региональных налогах и некоторых вопросах налогообложения в Ростовской области» и действует до 1 января 2021 года.
Первоначально, налоговая ставка при применении УСН устанавливалась в размере 0% для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность в производственной, социальной и (или) научной сферах по видам предпринимательской деятельности в соответствии с Общероссийскими классификаторами согласно приложению к Областному закону.
В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Областного закона Ростовской области № 374-ЗС налоговая ставка в размере 0%, установленная частью 2 статьи 11 Областного закона № 843-ЗС, применялась в отношении налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после вступления в силу указанного Областного закона.
При этом необходимо учитывать то, что налоговая ставка в размере 0% может применяться в отношении налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после вступления в силу соответствующих законов субъектов Российской Федерации, и не может применяться индивидуальными предпринимателями, снявшимися с учета в связи с прекращением деятельности и вновь зарегистрированными (повторно или в очередной раз) после вступления в силу указанных законов субъектов Российской Федерации.
Таким образом, правом применения с 1 июля 2015 года «нулевой» ставки при применении УСН могли воспользоваться все индивидуальные предприниматели, соответствующие указанному критерию, независимо от выбранного ими объекта налогообложения: «доходы» или «доходы, уменьшенные на величину расходов».
Федеральным законом от 13.07.2015 № 232-ФЗ «О внесении изменений в статью 12 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» возможность применения «нулевой» ставки при применении УСН была распространена и на индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность в сфере бытовых услуг населению. В соответствии со статьей 4 вышеназванного Федерального закона № 232-ФЗ данная норма вступала в силу с 01.01.2016.
Областным законом Ростовской области от 23.11.2015 № 444-ЗС «О внесении изменений в Областной закон «О региональных налогах и некоторых вопросах налогообложения в Ростовской области», вступившим в действие с 2016 года, применение «нулевой» ставки предполагалось только налогоплательщиками УСН с объектом налогообложения «доходы».
Таким образом, правом применения с 1 января 2016 года «нулевой» ставки при применении УСН могли воспользоваться индивидуальные предприниматели, соответствующие установленному критерию, выбравшие объект налогообложения «доходы».
Для продолжения применения «нулевой» налоговой ставки в 2016 году индивидуальные предприниматели, при необходимости, должны были изменить объект налогообложения.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.15 НК РФ объект налогообложения при УСН может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.
«Виды предпринимательской деятельности в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению, в отношении которых устанавливается налоговая ставка в размере 0 процентов при применении упрощенной системы налогообложения» (приложение к Областному закону от 23.11.2015 № 444-ЗС) приводились на основании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 2).
В соответствии с Областным законом Ростовской области от 20.02.2016 № 491-ЗС «О внесении изменения в Областной закон «О региональных налогах и некоторых вопросах налогообложения в Ростовской области» указанное выше приложение «Видов предпринимательской деятельности» было изменено.
В действующей редакции приложения «Виды предпринимательской деятельности в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению, в отношении которых устанавливается налоговая ставка в размере 0 процентов при применении упрощенной системы налогообложения» указаны по двум классификаторам: по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 1) и по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2014 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 2).
Согласно пункту 2 приказа Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст «О принятии и введении в действие Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД2) ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) и Общероссийского классификатора продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) ОК 034-2014 (КПЕС 2008)» Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1) отменен с 1 января 2017 года.
В связи с чем, Областным законом РО от 26.12.2016 № 839-ЗС «О внесении изменений в статьи 9.1 и 15 Областного закона «О региональных налогах и некоторых вопросах налогообложения в Ростовской области» статья 15 была дополнена текстом следующего содержания: «6. Положения настоящего Областного закона, устанавливающие при применении упрощенной системы налогообложения возможность применения налоговой ставки в размере 0 процентов для налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 1), применяются к правоотношениям, возникшим до 1 января 2017 года.».
Из буквального прочтения действующей редакции части 6 статьи 15 Областного закона № 843-ЗС следует, что применение «нулевой» ставки при применении УСН прекращается в отношении видов деятельности, поименованных в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 1).
Что касается видов предпринимательской деятельности в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению, в отношении которых в соответствии с частью 2 статьи 11 Областного закона № 843-ЗС устанавливается налоговая ставка в размере 0 процентов при применении УСН, то они указаны в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2014 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 2).
В ОКВЭД использован иерархический метод классификации и последовательный метод кодирования. Кодовое обозначение для идентификации группировок видов экономической деятельности состоит из двух - шести цифровых знаков.
Минэкономразвития России подготовлены переходные ключи, определяющие соответствие одних общероссийских классификаторов другим классификаторам. Указанные ключи размещены в сети Интернет по адресу: http://economy.gov.ru/minec/activity/sections/classificators/.
Кроме того, при определении возможности применения налоговых каникул необходимо исходить из того, что виды экономической деятельности, в отношении которых может применяться «нулевая» налоговая ставка, приведены в приложении к вышеназванному Областному закону № 843-ЗС в детализации от класса (2 знака) до вида экономической деятельности (6 знаков).
Например, согласно пункту 15 названного приложения налоговая ставка в размере 0% при применении УСН с объектом налогообложения «доходы» предусмотрена по коду подкласса 43.9 «Работы строительные специализированные» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (ОКВЭД) (КДЕС РЕД. 2).
Следовательно, действие пункта 2 статьи 11 Областного закона Ростовской области № 843-ЗС также распространяется на виды экономической деятельности, указанные в детализированных группах 43.91 и 43.99, а также в подгруппах 43.99.1 - 43.99.9.
На практике у налогоплательщиков возникают вопросы о возможности сохранения «нулевой» налоговой ставки в случаях если индивидуальный предприниматель в первый год не осуществлял вид деятельности, в отношении которого могут применяться «налоговые каникулы», не получал доходы или льготируемые доходы составили в общем объеме доходов от реализации товаров (работ, услуг) менее 70 процентов.
Если доходы в первый год не были получены или не была выдержана указанная пропорция, ИП не теряет права на применение налоговых каникул во втором налоговом периоде при условии соблюдения установленного критерия – получения дохода от предусмотренных Областным законом № 843-ЗС видов деятельности в размере не менее 70 процентов.